会计计量属性的应用与研究论文

20世纪30年代以来，会计学界就逐渐流行这样一种观点：会计就是一个计量过程。查特菲尔德说：“会计理论的根本改善将始于资产计价程序的变革，”FASB在第五号概念公告中列举了五种计量属性：历史成本/历史收入，现行成本，现行市价，可实现净值，未来现金流量的现值。会计原则委员会（APB）在1970年的第4号报告中提出，会计的“功能在于提供有关经济主体的数量信息（主要具有财务性质），以便作出经济决策”，因为数量信息是经营决策所需信息的基础。1976年，美国财务会计准则委员会（FASB）也提出了类似的观点。它在讨论备忘录《财务会计与报告的概念结构：财务报表要素及其计量》中写道：财务报表要素（资产，负债，产权，收入，费用，利得和损失）是关于企业的经济资源，其转移资源的义务以及这些资源的投入，产出或变动的数量表现（quantitative representation）。日本会计学家井尻雄士（Yuri Iriji）教授在1979年出版的专著《会计计量理论》中对会计计量问题作了较系统的研究。他认为，“会计计量是会计系统的核心职能”。从20世纪80年代中期起，西方实证和规范会计研究者都开始认真研究现值会计问题，并均已取得重大突破。在实证会计研究方面，90年代兴起的、以资本市场不那么有效为前提的计量观发现：会计计量在股票计价和企业定价中有明确和重要的作用。 我国会计学家葛家澍教授认为：“计量，是指在财务会计中对会计对象的内在数量关系加以衡量、计算并予以确认，使其转换为可以用货币表现的信息”。我国会计学界的不少有识之士一直在倡导顺应国际会计和经济发展大趋势，在我国会计中积极稳妥地采用现值和公允价值。1997年—2000年，财政部明确要树立公允价值观念，但又规定暂时不采用现值；2001年初，因资本市场上的一些利润操纵现象，提出尽量回避公允价值，但现值运用还有增加。尽管如此，我国现行具体准则仍有90%以上涉及公允价值或现值，但对其计量和审计均缺乏具体指南；2006年年初财政部发布了新的《企业会计准则——基本准则》，修改后的新准则在内容上发生了许多变化，特别是增加了会计计量属性的内容，新准则第九章第四十一、四十二条规定：企业在将符合确认条件的会计要素登记入帐并且列报于会计报表及其附注时，应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定其金额。这一新内容的增加，改变了过去对会计要素始终以单一历史成本作为计价依据的局面，会计要素将由单一会计计量属性模式过渡到多种会计计量属性模式。 本文主要采用演绎法和归纳法进行研究。以会计计量属性的理论为基础，结合我国以及国外的理论观点，对常用的五种会计计量属性即历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值和公允价值一一展开研究，首先对其涵义进行分析，其次，对各个属性的优缺点进行一一讨论。在研究公允价值时，联系到新会计准则的颁布，本文着重对公允价值计量属性在我国的运用及发展前景进行了说明。最后，结合五种计量属性的各自特点，对计量属性的现实选择进行分析研究，提出了在进行计量属性的选择过程中要遵循的原则。

1、历史成本：又称为实际成本，就是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或其它等价物。2、重置成本：又称现行成本，是指按照当前市场条件重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。3、可变现净值：是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。4、现值：是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的一种计量属性。5、公允价值：是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。 对会计要素计量时，首选历史成本，它是最靠得住的。采用剩下那些方法时，确保金额能够取得并可靠计量。

1、历史成本资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计算。负债按照因承担现时义务而收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计算。2、重置成本资产按照现在购买相同或者相似的资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计算。负债按照现在偿付该项负债所需支付的现金或者现金等价物的金额计算。3、可变现净值资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计算。4、现值资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计算。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计算。5、公允价值资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计算。 企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、净值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。会计计量属性的应用原则新会计准则规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。 在选用公允价值计量属性时，新会计准则充分借鉴并考虑了国际财务报告准则中公允价值应用的三个级次，即：第一，资产或负债等存在活跃市场的，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易价格或参照实质上相同或相似的其他资产或负债等的市场价格确定其公允价值；第三，不存在活跃市场，且不满足上述两个条件的，应当采用估值技术等确定公允价值。 我国引入公允价值是适度、谨慎和有条件的。原因是考虑到我国尚属新兴的市场经济国家 ，如果不加限制地引入公允价值，有可能出现公允价值计量不可靠，甚至借机人为操纵利润的现象。因此，在投资性房地产和生物资产等具体准则中规定，只有存在活跃市场、公允价值能够取得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。

会计计量属性主要包括：

1、历史成本

资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计算。

负债按照因承担现时义务而收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计算。

2、重置成本

资产按照现在购买相同或者相似的资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计算。

负债按照现在偿付该项负债所需支付的现金或者现金等价物的金额计算。

3、可变现净值

资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计算。

4、现值

资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计算。

负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计算。

5、公允价值

资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计算。

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企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、限制、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。”

按照企业执行的不同的会计计量要求，对企业财务数据和财务报表会产生较大影响；具体采用什么样的会计属性计量标准，需要根据企业实际需要和具体的数据需求者而定。

1.历史成本计量。

历史成本也称实际成本，是指取得资源的实际支付的现金或现金等价物。

它是会计准则中最重要和最基本的计量属性， 因具有很强的可靠性而一直被作为主要计量属性。

历史成本计量模式是历史成本计量属性和名义货币单位的组合，是传统会计的计量模式。

采用历史成本的局限性是明显的，主要在于企业资产以历史成本为主要计量属性，并不能真实反映现时企业真实价值；费用以历史成本计量，收入以现行价格计量，只能反映企业某种程度上的经营收益，没能反映持有资产持有利得。

2.重置成本计量 与原始成本属性相比，重置成本具有以下几个优点：

（1）重置成本表示企业现在获得该资产或劳务所须支付的数额。

客观上它是现行投入价值的最佳计量。

用它与现行收入配比计算利润富有意义。

（2）以现行重置成本与现行收入相配比，可以将资产持有损益与营业损益区分开来，提供有意义的会计信息。

（3）如果要持续取得这种资产，现行重置成本就表示资产对企业的价值。

（4）以各项资产现行重置成本相加的总额，比以不同时期所发生的历史成本相加的总数更富有意义。

重置成本属性的主要缺点是重置成本的确定缺乏客观性。

由于计量重置成本之日 在市场上所销售的商品，价格可能并非完全一致，加之销售条件等可能不完全相同，因此，在重置成本数额确定过程中，不可避免地会带有一些主观因素。

再者，在计量重置成本之日，由于技术进步等原因，企业有些资产也可能在市场上很难找到与之相同甚至相似的资产，对于这些资产的重置成本只能依靠估计，重置成本的确定由此更带有主观的成分。

重置成本法的适用环境和用途：比较适合在经济飞速发展的今天，物价上涨快。

用途：管理人员进行决策的时候使用，因为这样可以很客观的反映出人力资源的真实成本，能有利于做出正确的判断。

3.可变现净值 可变现价值只适用于计价那些为销售而持有的资产，例如商品、特定特造口、投资以及企业经营上不再使用的机器设备等。

此外，由于企业不可能将所有资产都按现行售价来计价，这就需要运用其他计价方法，而用不同的计价方法计价所加出的资产总额，缺乏解释意义。

会计实务中，除特殊项目和特殊情况外，一般不采用可变现净值这种计量属性。

4.现值 现值是未来现金流量的贴现值，是考虑了资金时间价值的价值量。

使用现值计量，即关注时间价值，在企业的日常理财及经营管理活动中，比如资金收支的安排、债权债务管理，尤其是在通货膨胀较高、企业风险较大时，都会为企业尽可能的减少损失。

同时采用现值计量属性可以使会计人员加深对时间价值的认识，提高自身的理财意识和水平。

现值计量属性的应用需要对未来多种因素进行判断，对会计人员职业判断水平的要求较高。

但是我国的现实情况是，大多数会计人员缺乏职业判断能力，或者即使具备会计职业判断能力，但由于受某些因素影响也不能独立客观地去判断，这将会增加现值计量属性计量结果的不可靠性

5.公允价值计量。

公允价值指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额。

公允价值是一种全新的复合型会计计量属性，它并非特指某一种计量属性。

公允价值的明显特点是动态地、及时地反映企业各项资产和负债价值的变化，使报表信息更相关，对决策更有用。

但公允价值也存在着不足：对报表使用者与报表编制者来讲，信息质量的可靠性难以保证；公允价值的获取和使用存在一定的难度；公允价值计量在一定程度上增加财务报表项目的波动性。